第三章 生产与存货循环审计

【主要内容】1、业务循环性质2、业务循环内部控制测评和审计目标3、产品成本审计4、存货审计
【考试要求】
1、业务循环性质。掌握生产与存货循环中的主要内部控制措施；熟悉生产与存货循环的业务流程；了解生产与存货循环中的主要文件
2、业务循环内部控制测评和审计目标。掌握生产与存货循环内部控制测评的步骤与方法、审计目标（初级—熟悉）
3、产品成本审计。掌握产品成本审计的方法与内容
4、存货审计。掌握存货审计的方法与内容

一、业务循环性质

生产与存货循环是企业处理有关生产成本计算和存货管理等业务的工作程序的总称
（一）业务循环综述
业务流程：1、制订和批准生产计划；2、申请和发出材料；3、生产加工产品；4、存货成本核算；5、存货管理；6、产成品销售出库；7、存货的报废销核

（二）业务循环中的主要文件
本业务循环涉及的主要凭证和记录：生产通知书；领料、发料凭证；产量和工时记录；工薪汇总表及工薪费用分配表；材料费用分配表；制造费用分配汇总表；成本计算单；存货明细账；存货盘点报告表
例题：（2004初）下列文件中，属于在生产和存货循环审计中应该审查的文件有：答案cde
a.现金日记账  b.银行对账单  c.生产通知单  d.成本计算单  e.存货明细账 

（三）业务循环中的内部控制

1、职责分工
职责分工要求：
(1)采购部门与验收、保管部门相互独立——防止购入材料不合格
(2)存储部门与生产或使用部门相互独立——防止多领材料或存货被盗
(3)生产计划的制订与审批相互独立——防止生产计划不合理
(4)产成品生产与检验相互独立——防止不合格产品入库或售出
(5)存货的保管与会计记录相互独立——防止篡改会计记录、财产损失
(6)存货盘点由独立于保管人员之外的其他部门人员定期进行——保证盘点真实性
例题：（2005初）产成品生产与检验相互独立，是为了防止：答案a
a.不合格产品入库  b.购入不合格材料  c.篡改会计记录  d.生产计划不合理   
例题：（2006初）下列职责分工中，符合生产与存货业务循环内部控制要求的是：答案b
a.采购部门负责验收原材料  b.计划部门负责制订生产计划 
c.存储部门负责对存货进行定期盘点  d.生产车间负责产成品的检验   
例题：（2008中）下列职责中，应当相互分离的职责有：答案abcd
a.原材料采购与保管 b.原材料保管与盘点 c.产成品的生产与验收 d.生产计划制定与审批 e.原材料的保管与发出

2、信息传递程序控制
（1）授权程序——生产计划、材料领用、产品验收入库、产品出库等
（2）成本控制——成本计划、费用预算等
（3）永续盘存制——总账与明细帐、存货账面结存数与实际库存数

3、实物控制
贯穿于采购、验收、存储、发货、生产和报废等环节，具体措施：
（1）限制非授权人员接近存货
（2）定期盘点，检查存货情况
（3）实行保管与记录严格分工
例题：（2004中）下列属于存货控制措施的是：答案ace
a．限制非授权人员接近存货 b．请购单必须经过适当的授权批准 c．定期盘点
d．生产计划的制订与审批相互独立 e．存货保管与会计记录相互独立
例题：（2007初）下列各项中，符合生产与存货循环内部控制要求的有：答案ce
a.采购部门负责购入原材料的验收  b.保管人员负责存货的盘点   
c.非生产部门负责产成品的检验   d.仓储部门负责永续盘存记录的登记   
e.非采购部门负责购入原材料的保管 

二、业务循环内部控制测评和审计目标

（一）业务循环内部控制测评
1、调查了解生产与存货内部控制——查阅企业关于存货保管、存货领用、成本会计等制度文件，走访并实地观察生产和存货部门
2、检查不相容职责的分离情况——职责分工情况
3、抽查部分存货入库、出库业务，追踪其业务处理
4、抽查盘点记录
5、审查产品生产、成本管理制度执行情况
6、审查成本核算和会计入账环节
7、评价生产与存货业务内部控制
例题：（2005、2006初、中）下列各项审计程序中，属于对生产与存货业务循环内部控制测试的有：
答案abe
a．实地观察仓库验收原材料的情况
b．抽查领料凭证上反映的手续是否齐备
c．编制存货跌价准备明细表，并与报表、总账和明细账核对
d．计算毛利率并分析本期与上期有无明显变化
e．抽查被审计单位若干月份盘点记录，检查盘点程序的合规性
（二）审计目标
1、生产业务审计目标
证实产品成本的真实性；证实成本形成的合规性；证实截至期正确性；证实计价正确性；证实成本处理的正确性
2、存货业务审计目标
证实存货的真实性、所有权与完整性；证实存货计价正确性；证实存货采购和销售业务的合法性；证实存货帐务处理和存货记录截至期的正确性；证实会计报表中存货披露的正确性

三、产品成本审计

主要内容：运用分析性复核方法进行总体判断，抽查成本计算单、检查成本开支合法性，直接材料、直接人工、制造费用、辅助生产费用归集和分配正确性，抽查复核产品成本计算正确性。

（一）运用分析性复核方法检查产品成本总体合理性
1、比较主要产品生产成本和存货余额——合理性
2、比较产品生产成本总额与单位生产成本——成本合理性
3、比较各期材料和产品成本差异率——是否存在认为调节成本合存货余额可能
4、比较近期年度待处理财产损溢——合理性
5、比较近期年度制造费用总额及结构——合理性
6、比较近期年度直接材料费——合理性
7、比较近期年度主营业务成本总额及单位成本——合理性
8、计算毛利率——合理性
9、比较关联企业和非关联企业交易——是否存在虚构业务情况
例题：（2007中）下列各项审计程序中，可以用于对产品成本总体合理性进行检查的有：
答案abc
a.分析比较近期各年度主要产品生产成本的变动情况
b. 分析比较近期各年度产品生产成本总额及单位生产成本的变动情况
c. 计算产品毛利率，分析其变动合理性
d. 抽取部分产品成本计算单，审查直接人工费计算的正确性
e. 对产成品实施监盘，确定产成品是否账实相符

（二）标准成本系统审查
1、审核以前工作底稿对标准成本系统的描述，询问该系统本年度的主要变化
2、检查上期工作底稿与本年度的差异账户，以此为基础确定标准成本会计系统确认的差异额。考虑该差异额是否意味着应对标准成本系统进行修改
3、询问更新标准成本系统的程序，以确定其在本年度的修正程度
4、实地察看生产、储存情况
5、随机抽查产品的标准成本构成
6、审核差异报告
7、评价被审计单位标准成本系统

（三）成本项目的审查
1、直接材料费的审查
从审阅材料和生产成本明细账开始，抽查相关费用凭证，检查材料耗用量、计价和材料费分配的真实性、合理性。
审查要点是：
直接材料耗用量——授权情况、耗用量真实性等；
直接材料计价——计价方法一贯性、正确性；计价正确性等；
直接材料费用分配——依据、方法、结果等
2、直接人工费的审查
抽查产品成本计算单——了解人工费用分配标准与计算方法的适当性，计算正确性
比较各期人工费用情况——是否有异动
抽查直接人工费会计记录——正确性
3、制造费用的审查
审查主要内容：制造费用真实性的审查；制造费用项目合规性；制造费用会计处理正确性及合理性；制造费用分配帐务处理正确性
4、辅助生产费用的审查
审查主要内容：辅助生产费用归集与分配

（四）在产品和产成品成本的审查
审查主要内容：在产品结存量；在产品的计价方法；产成品成本（数量与成本计算）
例题：（2005中）审计人员对某企业产品成本进行审计时发现该企业在产品成本中列支了如下内容。其中符合相关规定的有：答案ce
a．给希望小学捐款50000元
b．向供货单位支付合同违约金8000元
c．结转制造费用95000元
d．因火灾造成的原材料损失费85000元
e．结转的辅助生产费用70000元
例题：（2004中）某企业2004年3月20日产成品a的实际盘存数量为220件，2004年1月1日至2004年3月20日盘点时止，产成品a的完工数量为400件，销售发出数量为300件．可以确认该企业2003年12月31日产成品a的实际数量为：答案c
a．220件 b．320件 c．120件 d．520件
例题：（2006初）审计人员发现被审计单位将下列项目计入了生产成本，其中违反相关规定的有：答案bcde
a.车间工人的工资  b.对外投资支出  c.对希望工程的捐款 
d.购置无形资产支出  e.税收滞纳金  
例题：（2008初）下列各项中，被审计单位可以计入产品成本的有：答案abd
a.直接材料  b.制造费用  c.对外捐赠 d.辅助生产费用 e.管理费用
例题：（2008中）下列各项中，属于产品成本实质性测试程序的有：答案ae
a.对产品成本的总体合理性进行分析性复核
b.审查有关凭证是否经过适当审批
c.检查不相容职责是否分离
d.询问被审计单位是否制定成本计划和费用预算
e.抽查复核产品成本计算的正确性

四、存货审计

（一）运用分析性复核方法检查存货总体合理性
审计人员通常运用存货周转率衡量销售能力、存货有无积压。
分析存货周转率变动是否存在以下情况：存货成本项目发生变动、存货核算方法变动、存货储备减少、存货控制程序变动、存货跌价准备计提基础变动、销售变动等。
例题：（2004、2006、2007中）审计人员在运用分析性复核方法检查存货的总体合理性时，可以使用的指标是：答案c
a．毛利率 b．流动比率 c．存货周转率 d．应收账款周转率
例题：（2007）审计人员运用分析复核方法检查存货总体合理性时应采用的指标是：答案d
a.流动比率 b.应收账款周转率 c. 资产负债率 d.存货周转率 

（二）存货监盘
对库存材料的审查是核实其存在性、完整性，鉴别其所有权，并与材料账核对，证实账实是否相符。采用抽样盘点法审查库存材料，盘点时间一般安排在决算日附近。
例题：（2004中）审计人员对被审计单位进行存货监盘可以达到的审计目标是：答案d
a．证实存货计价的合理性 b．证实存货账务处理的正确性
c．证实存货采购成本的正确性 d．证实存货的存在性
主要审查工作：
1、企业成立材料盘点小组，审计人员参与制订盘点计划
2、审计人员现场监督材料盘点
3、抽查盘点记录
4、鉴定材料的所有权
5、验证材料明细账余额的正确性
6、核对盘点结果与材料明细账余额
7、查验存货质量
例题：（2005、2006初）在对被审计单位的库存材料进行监盘时审计人员应当：答案abe
a．参与制定盘点计划
b．到现场监督盘点工作的进行
c．自始至终亲自参与盘点
d．登记材料盘点记录
e．注意查验库存材料质量
例题：（2006中）下列关于监盘的说法中．正确的是：答案be
a．监盘是指审计人员亲自盘点被审计单位的各种实物资产
b．监盘的目的是确定被审计单位以实物形态存在的资产是否真实存在
c．监盘可以证实资产的所有权
d．监盘可以证实报表中资产的披露和分类是否正确
e．监盘不能验证资产的完整性

（三）存货计价的审查
审查主要内容：存货采购、发出和截止期
1、材料采购的审查
审查内容：
材料计价——计价方法适应性与一致性，成本构成项目真实性和正确性
材料采购成本——成本构成项目完整性；费用分配比例合理性；成本合规性和正确性；
计算方法合规性
在途材料——真实性
材料采购的帐务处理——抽查符合发票数据的正确性；检查记帐凭证和原始凭证金额一
致性；抽查总分类账与明细账金额是否相等
审查成本差异计算和结转是否正确
2、存货发出的审查
审查主要内容：
（1）生产领用材料——生产计划、发出材料计价、是否存在弄虚作假行为
（2）产成品出库的成本结转
（3）材料销售
（4）低值易耗品——采用摊销方式摊入成本
3、存货截至期审查
检查截止到12月31日所购入并已包括在12月31日存货盘点范围内的存货。
抽查决算日前后的购货发票和验收单或入库单，凡是决算日或决算日前购进的货物，应检查其相应采购发票是否在同期人账。对于未收到采购发票的入库存货，是否单独存放并暂估入账。查明材料有无提前入账或延期入账的问题。

（四）存货跌价准备的审查
审查存货跌价准备的真实性、转销的合理性、会计记录的完整性、期末跌价准备余额的正确性和披露的正确性
1、取得或编制存货跌价准备及跌价损失明细表
复核加计该明细表的正确性，并与报表、总账、明细账核对相符。
2、审查存货跌价准备计提合理性——计提依据、方法合理性和一致性
3、期后售价的审查
抽查部分计提存货跌价准备的项目．检查其决算日后销售价格是否低于存货原始成本。
4、对存货跌价准备进行分析性复核
审查前后各期存货跌价损失有无异常变动，是否存在利用跌价损失人为调节成本费用的情况。
5、核对相关会计科目
将存货跌价损失发生额与“存货跌价准备”科目相结合进行核对，检查存货跌价准备和跌价损失的账务处理是否正确。
6、审查存货在会计报表中披露的正确性